U svijetu gdje se ekonomske granice sve više brišu, a multinacionalne grupacije ostvaruju dobit na globalnoj razini, pitanje oporezivanja postaje ključno u održavanju pravednog i učinkovitog globalnog ekonomskog sustava. U nastojanju da se onemogući porezna praksa skupina multinacionalnih poduzeća (MNP) koja im je omogućavala premještanje dobiti u jurisdikcije u kojima ne podliježu oporezivanju ili u kojima podliježu vrlo niskoj poreznoj stopi, Organizacija za gospodarsku suradnju i razvoj (OECD) je razvila skup međunarodnih poreznih pravila kako bi osigurala da skupine MNP-ova plaćaju pravedan udio poreza bez obzira na to u kojoj jurisdikciji posluju.
Europska unija je, na temelju globalnog modela pravila protiv smanjenja porezne osnovice, koji je 14. prosinca 2021. godine odobren u sklopu Uključivog okvira OECD-a i skupine G-20, donijela Direktivu Vijeća EU-a 2022/2523 od 14. prosinca 2022. godine (tzv. direktiva Pillar 2) i uvela koncept minimalnog globalnog poreza kao značajan korak prema pravednijem poreznom sustavu.
S početkom 2024. godine Republika Hrvatska je u Zakon o globalnom minimalnom porezu potpuno implementirala odredbe direktive Pillar 2.
Na prvi pogled, mehanizam minimalnog globalnog poreza izgleda kao jednostavno i jasno rješenje za uspostavu pravednijeg poreznog sustava. No kada se zagrebe ispod površine, otkriva se da je riječ o izuzetno složenoj poreznoj inicijativi. Složenost tog koncepta proizlazi iz potrebe za usklađivanjem različitih nacionalnih poreznih sustava, koji se temelje na raznolikim principima i metodama obračuna.
Što se mijenja?
Uvođenjem tog mehanizma utvrđuje se obveza plaćanja poreza na dobit po minimalnoj efektivnoj poreznoj stopi od 15 posto u svim zemljama u kojima su prisutne velike multinacionalne grupacije. Direktiva Pillar 2 primjenjuje se na sastavne subjekte koji se nalaze u državi članici i koji su članovi skupine MNP-ova ili velike domaće skupine čiji godišnji prihod u konsolidiranim financijskim izvještajima krajnjeg matičnog društva u najmanje dvije od četiriju fiskalnih godina koje neposredno prethode oglednoj fiskalnoj godini iznosi 750 milijuna eura ili više.
Utvrđuje se obveza plaćanja poreza na dobit po minimalnoj efektivnoj poreznoj stopi od 15 posto u svim zemljama u kojima su prisutne velike multinacionalne grupacije | Depositphotos
Minimalni globalni porez na dobit se dakle ne primjenjuje na skupine MNP-ova čiji je godišnji prihod u konsolidiranim financijskim izvještajima krajnjeg matičnog društva manji od navedenog. Također, iz područja primjene pravila minimalnog globalnog poreza isključene su osobe javnog prava, međunarodne organizacije, neprofitne organizacije i društva koja ispunjavaju definiciju mirovinskog ili investicijskog fonda ili subjekta za ulaganja u nekretnine.
Kako bi se osiguralo pravedno oporezivanje, uvedeni su sljedeći temeljni koncepti:
Pravilo o uključivanju dobiti (engl. income inclusion rule – IIR) u skladu s kojim matično društvo skupine MNP-ova ili velike domaće skupine izračunava i plaća svoj dodjeljivi udio u dopunskom porezu u odnosu na sastavne subjekte skupine koji podliježu niskoj poreznoj stopi primjenjuje se na fiskalne godine koje počinju od 31. prosinca 2023. godine.
Pravilo o prenisko oporezivanoj dobiti (engl. undertaxed payment/profit rules – UTPR) primjenjuje se ako dobit nije oporezovana prema pravilu o uključivanju dobiti. Dopunski porez plaćaju sastavni subjekti u jurisdikcijama gdje se primjenjuje pravilo o prenisko oporezivanoj dobiti. To pravilo primjenjuje se na fiskalne godine koje počinju od 31. prosinca 2024. godine.
Dopunski porez plaćaju sastavni subjekti u jurisdikcijama gdje se primjenjuje pravilo o prenisko oporezivanoj dobiti | Depositphotos
Osim tih koncepata, zemljama članicama je dana mogućnost uvođenja i kvalificiranog domaćeg dopunskog poreza (engl. qualified domestic top-up tax – QDMTT), prema kojem se također može osigurati da efektivna porezna stopa u zemlji bude barem jednaka minimalnoj. Prema tom pravilu, jurisdikcija koja uvede domaći dopunski porez ima prednost u pravima oporezivanja u odnosu na druge teritorije. Republika Hrvatska je Zakonom o minimalnom globalnom porezu uvela kvalificirani domaći dopunski porez, pa je time omogućila da porezni prihodi po toj osnovi budu uplaćeni u državni proračun Republike Hrvatske.
Kako utvrditi obvezu prema Pillaru 2?
Prema uputama OECD-a, pet je ključnih koraka prilikom utvrđivanja ima li skupina MNP-ova obvezu plaćanja dopunskog poreza po pravilima direktive Pillar 2. U skladu s time treba provesti sljedeće korake:
Utvrditi je li skupina MNP-ova obuhvaćena područjem primjene pravila direktive Pillar 2 i koja je jurisdikcija svakog sastavnog subjekta unutar skupine MNP-ova; utvrditi dobit svakog sastavnog subjekta unutar skupine MNP-ova po globalnom modelu pravila protiv smanjenja porezne osnovice (tzv. pravila GloBE-a); odrediti obuhvaćene poreze koji se pripisuju dobiti sastavnog subjekta; izračunati efektivnu poreznu stopu svih sastavnih subjekata koji se nalaze u istoj jurisdikciji i odrediti eventualni dopunski porez; platiti dopunski porez u skladu s dogovorenim redoslijedom pravila. Domaći dopunski porez naplaćuje se prije primjene pravila o uključivanju dobiti i pravila o prenisko oporezivanoj dobiti.
Olakšice u prijelaznom razdoblju
Pravilo sigurne luke je zakonski omogućeno pojednostavljenje postupka | Depositphotos
S obzirom na složenost izračuna i prilagodbi računovodstvene dobiti i obuhvaćenih poreza koje zahtijevaju pravila GloBE-a, ali i s obzirom na prekomjerno administrativno opterećenje za skupine MNP-ova, OECD je u prosincu 2022. godine izdao dokument "Safe Harbours and Penalty Relief: Global Anti-Base Erosion Rules (Pillar Two)".
Pravilo sigurne luke (engl. safe harbour rule) zakonski je omogućeno pojednostavljenje postupka, po kojemu su porezni obveznici zaštićeni od dodatnih poreznih obveza ili kaznenih odredbi ako slijede propisana pravila i zadovolje određene uvjete. Taj dokument uključuje pojedinosti o sigurnim lukama, koje se odnose na primjenu izvješćivanja po državama, regulatornom okviru za razvoj potencijalne trajne sigurne luke, kao i o olakšicama za kazne u prijelaznom razdoblju.
Uvedeno je prijelazno razdoblje u kojem je moguće primjenjivati pravila sigurne luke, a koje obuhvaća sve fiskalne godine koje počinju 31. prosinca 2026. godine ili prije tog datuma, ali ne uključuje fiskalnu godinu koja završava nakon 30. lipnja 2028. godine.
Prijelazna sigurna luka
Ako jurisdikcija ne zadovolji nijedan od testova sigurne luke, tada za tu jurisdikciju treba napraviti izračun dopunskog poreza | Depositphotos
Sigurna luka bi omogućila skupini MNP-ova da izbjegne obavljanje detaljnih izračuna prema GloBE-u u odnosu na jurisdikciju ako na temelju svojih kvalificirajućih izvješća po državama (CbCR) i financijskih računovodstvenih podataka može dokazati da u toj jurisdikciji ima prihode i dobit ispod de minimis praga (tzv. de minimis test), efektivnu poreznu stopu (EPS) koja je 15 posto ili viša (tzv. EPS test), ili da nema višak dobiti prije poreza nakon isključivanja sadržajno isključene dobiti (tzv. test uobičajene dobiti). Dovoljno je da samo jedan od navedenih triju testova bude zadovoljen da se jurisdikcija kvalificira za sigurnu luku i onda ne postoji obveza izračuna dopunskog poreza za tu godinu. Ako jurisdikcija ne zadovolji nijedan od testova sigurne luke, tada za tu jurisdikciju treba napraviti izračun dopunskog poreza uz punu primjenu pravila GloBE-a. Obveza izračuna dopunskog poreza po pravilima GloBE-a primjenjuje se za tu jurisdikciju u cijelom prijelaznom razdoblju.
Za potrebe prijelazne sigurne luke koristi se prihod i dobit (gubitak) prije oporezivanja iz CbCR-a (na razini jurisdikcije) i trošak poreza na dobit jurisdikcije koji je iskazan u financijskim izvještajima MNP-a, a koji uključuje i odgođene poreze. Iznos sadržajnog isključivanja dobiti utvrđuje se na temelju financijskih izvještaja sastavnih subjekata skupine MNP-ova za pojedinu jurisdikciju.
Prijelazne sigurne luke CbCR-a mogu se primijeniti samo ako skupina MNP-ova priprema CbCR koristeći tzv. kvalificirane financijske izvještaje, tj. financijske izvještaje pripremljene u skladu s računovodstvenim standardima koje primjenjuje krajnje matično društvo za potrebe izrade konsolidiranih financijskih izvještaja. Za MNP-ove čija se matična društva nalaze na području Europske unije, to su u pravilu Međunarodni standardi financijskog izvještavanja (MSFI).
Olakšice za kazne
Prema prijedlogu OECD-a, u prijelaznom razdoblju, koje obuhvaća fiskalne godine počevši 31. prosinca 2026. godine ili prije tog datuma, do onih koje ne završavaju nakon 30. lipnja 2028. godine, neće se primjenjivati sankcije na podnošenje informativnih prijava prema pravilima GloBE-a ako se smatra da je multinacionalna grupacija poduzela "razumne mjere" za ispravnu primjenu pravila GloBE-a. Razumne mjere podrazumijevaju da je multinacionalna grupacija postupala u dobroj vjeri kako bi razumjela i poštivala pravila, što se mora ocijeniti na temelju činjenica i okolnosti svakog pojedinog slučaja. Ističemo da prema odredbama Zakona o minimalnom globalnom porezu nisu predviđene olakšice za kazne u prijelaznom razdoblju.
U prijelaznom razdoblju neće se primjenjivati sankcije na podnošenje informativnih prijava prema pravilima GloBE-a | Depositphotos
Nova pravila izračuna minimalnog globalnog poreza nameću povećane administrativne zahtjeve poreznim obveznicima (skupinama MNP-ova i njihovim sastavnim subjektima), kao i poreznim upravama diljem svijeta. U svrhu pojednostavljivanja primjene pravila direktive Pillar 2, kao i smanjenja administrativnog tereta za sve sudionike u tom procesu, OECD je predvidio primjenu pravila sigurnih luka, koja će u prijelaznom razdoblju pojednostaviti izračune i smanjiti administrativne zahtjeve. Pravila sigurne luke služe kao brzi test na temelju kojeg multinacionalne grupacije mogu uočiti jurisdikcije s niskim poreznim opterećenjem i primijeniti izračun dopunskog poreza uz punu primjenu pravila GloBE-a samo za takve jurisdikcije.
Međutim, u tom slučaju treba voditi računa o kvaliteti CbCR-a, koji treba biti pripremljen na temelju kvalificiranih financijskih izvješća, kako je utvrđeno posebnim pravilima. Ako kvaliteta CbCR-a ne bi odgovarala zahtjevima koje propisuje OECD za primjenu pravila sigurnih luka, tada skupina MNP-ova ne bi mogla primijeniti pojednostavljene izračune u svrhu utvrđivanja jurisdikcija s niskim poreznim opterećenjem, tj. trebala bi primijeniti cjelovita pravila GloBE-a za sve jurisdikcije u kojima posluje.
-- Autori teksta su stručnjaci iz Odjela za porezne usluge PwC-a Hrvatska: Sonja Rostok Mrkus, viša menadžerica i Ines Grubeša, viša savjetnica.
-- Sadržaj, stavovi i mišljenja izneseni u komentarima objavljenim na Bloomberg Adriji pripadaju autorima i ne predstavljaju nužno stavove uredništva Bloomberg Adrije.
.webp){kind=icon}
